Вправе ли налогоплательщик, привлеченный к международной перевозке товаров, применять нулевую ставку НДС, если услуги согласно ГОСТ Р 52298-2004 относятся к транспортно-экспедиционным, но оказаны им не в рамках договора транспортной экспедиции?

Однозначно ответить на этот вопрос не представляется возможным. По мнению компетентных органов, применение ставки НДС в размере 0% в отношении транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых не на основании договора транспортной экспедиции, нормами гл. 21 НК РФ не предусмотрено (позиция 1). Суды против такого подхода. Вид договора значения не имеет. Важно, чтобы транспортно-экспедиционные услуги из перечня, установленного абз. 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, являлись неотъемлемой частью международной перевозки и были поименованы в ГОСТ Р 52298-2004 (позиция 2).

Позиция 1. Минфин считает, что применение нулевой ставки НДС по различным услугам, оказываемым в отношении экспортных или импортных товаров в рамках соглашения, не являющегося договором транспортной экспедиции, нормами пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ не предусмотрено (письма от 22.12.2015 N 03-07-08/75087, от 25.11.2015 N 03-07-08/68448, от 14.08.2015 N 03-07-08/46977).

По мнению ФНС (см. Письмо от 14.06.2016 N СД-4-3/10498@), транспортно-экспедиционные услуги, перечисленные в абз. 5 упомянутого подпункта, облагаются по ставке 0% при одновременном выполнении следующих условий:

- договор должен соответствовать требованиям ГК РФ и Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" к договору транспортной экспедиции;

- услуги должны оказываться именно при организации (а не в рамках) международной перевозки.

Таким образом, если обозначенные услуги оказываются не на основании договора транспортной экспедиции и (или) не при организации международной перевозки, их реализация подлежит налогообложению на основании п. 3 ст. 164 НК РФ по ставке 18%.

Причем услуги, которые направлены на обеспечение возможности международной перевозки товаров (например, осмотр и пломбирование вагонов заказчика, предназначенных для транспортировки экспортных (импортных) грузов, проведение замеров груза с последующей передачей их результатов заказчику для оформления перевозочных документов), Минфин (Письмо от 14.02.2012 N 03-07-08/37) и ФНС (Письмо от 20.03.2012 N ЕД-4-3/4588@) не считают услугами по организации международной перевозки.

Позиция 2. В Постановлении АС МО от 01.10.2015 N Ф05-11410/2015 по делу N А40-6591/15 судьи квалифицировали услуги по таможенному оформлению импортных автомобилей, оказанные на основании договора о предоставлении услуг, как услуги, осуществленные в рамках международной перевозки товара. Проанализировав условия договора, характер и содержание услуг, арбитры пришли к выводу, что спорный договор по своей правовой природе - договор транспортной экспедиции.

В Постановлении АС ЗСО от 28.08.2015 N Ф04-23298/2015 по делу N А27-23873/2014*(1) судьи решили: услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава под погрузку, оказанные на основании договора на подачу вагонов, являются неотъемлемой частью процесса международных перевозок экспортных товаров. Поскольку при реализации услуг по международной перевозке налогообложение производится по нулевой ставке, лица, привлеченные к участию в данной перевозке (в том числе с целью предоставления (подачи) железнодорожного подвижного состава под погрузку), должны выставлять покупателю услуг счета-фактуры с указанием ставки НДС 0%.

В Постановлении АС СКО от 24.12.2014 N Ф08-9321/2014 по делу N А15-3628/2013*(2) суд пришел к выводу, что привлеченное экспедитором общество, действуя в рамках договора оказания услуг по перевалке нефти, оказывало экспедиционные, погрузочно-разгрузочные услуги, которые включены в закрытый перечень транспортно-экспедиционных услуг, предусмотренный пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ. Данные услуги являются необходимым условием реализации грузов на экспорт, поэтому должны облагаться налогом по ставке 0%.

1 августа 2016 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Определением ВС РФ от 18.12.2015 N 304-КГ15-15989 отказано в передаче данного дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для пересмотра в порядке кассационного производства.

*(2) Определением ВС РФ от 23.04.2015 N 308-КГ15-3217 отказано в передаче данного дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для пересмотра в порядке кассационного производства.

Н.К. Сенин,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"